Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 18 февраля 2025 г. N 03-03-06/1/14713
Департамент налоговой политики рассмотрел обращение по вопросам налогообложения и сообщает следующее.
1. Положениями Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщику - резиденту Арктической зоны Российской Федерации (далее соответственно - резидент АЗРФ, АЗРФ) предоставлено право выбора способа применения пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций.
В частности, резидент АЗРФ может применять пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций ко всей налоговой базе при условии, что доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении одного из соглашений об осуществлении инвестиционной деятельности в АЗРФ (далее - соглашение), составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ, без учета доходов в виде положительной курсовой разницы, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 НК РФ, либо в совокупности за три налоговых периода, предшествующие текущему налоговому периоду, доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении одного из соглашений, составляют не менее 90 процентов суммы всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ, без учета доходов в виде положительной курсовой разницы, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 НК РФ (подпункт 1 пункта 2 статьи 2844 НК РФ).
Положения указанного подпункта пункта 2 статьи 2844 НК РФ предусматривают возможность резиденту АЗРФ применять пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций ко всей налоговой базе в том случае, если в текущем налоговом периоде условие о доли доходов (90 процентов) выполнено либо данный критерий соблюден в совокупности за три налоговых периода предшествующих текущему.
При этом в случае если резидент АЗРФ в целях соблюдения критерия определяет его в совокупности за три налоговых периода предшествующих текущему, то такой показатель исчисляется нарастающим итогом за эти три (последних) налоговых периода.
Следовательно, в случае если текущему налоговому периоду предшествует два налоговых периода, то резидент АЗРФ может применить только первое условие по доли дохода (90 процентов за текущей налоговый период).
2. К доходам согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (статья 249 НК РФ) и внереализационные доходы (статья 250 НК РФ).
В соответствии с пунктом 6 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
Следовательно, в расчет доли доходов от осуществления деятельности в АЗРФ включаются все доходы, в том числе и внереализационные доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения.
При этом в случае если деятельность не предусмотрена соответствующим соглашением, то доходы, в том числе внереализационные, полученные в рамках данной деятельности не могут, рассматриваться как доходы, в том числе внереализационные, подученные в рамках деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения.
3. Положения пунктов 2 и 3 статьи 2844 НК РФ содержат нормы, предусматривающие право выбора резидентом АЗРФ порядка определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций к которой применяются пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций (ко всей налоговой базе, либо к отдельной налоговой базе).
4. Пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций могут применяться резидентом АЗРФ ко всей налоговой базе (при соблюдении 90-процентного значения доли доходов) (подпункт 1 пункта 2 статьи 2844 НК РФ).
Условием применения резидентом АЗРФ пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций является его обязанность по ведению раздельного учета доходов, полученных от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения, и доходов, полученных при осуществлении иной деятельности, в течение всего периода действия соглашения (подпункт 2 пункта 2 статьи 2844 НК РФ).
Также резидент АЗРФ может применять пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций к отдельной налоговой базе, сформированной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой при исполнении каждого из соглашений, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении иной деятельности, в течение всего периода действия такого соглашения. При этом резидент АЗРФ должен закрепить указанный выбор в учетной политике до налогового периода, в котором получит первую прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения (пункт 3 статьи 2844 НК РФ).
При этом под первой прибылью от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения, понимается положительная разница между доходами и расходами, исчисленными нарастающим итогом за период с даты включения налогоплательщика в реестр резидентов АЗРФ до окончания налогового периода, в котором данная разница становится положительной. Разница между указанными доходами и расходами определяется на последний день каждого налогового периода, пока данная разница не станет положительной. Для исчисления этой разницы учитываются доходы и расходы, которые признаются с даты включения налогоплательщика в реестр резидентов АЗРФ и определяются в соответствии с главой 25 НК РФ в рамках деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения, без учета доходов и расходов в виде курсовых разниц, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 и подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ (абзац третий пункта 4 статьи 2844 НК РФ).
Исходя из изложенного полагаем, что резидент АЗРФ должен выбрать порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций к которой применяются пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций до налогового периода, в котором получит первую прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения или до даты, предусмотренной пунктом 6 статьи 2844 НК РФ и дальнейшему изменению указанный выбор не подлежит.
| Заместитель директора Департамента | А.А. Смирнов |
