Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 2 октября 2024 г. N 03-07-11/95240
Вопрос: Руководствуясь положениями пп. 2 п. 1 ст. 21 Налогового кодекса РФ, просим разъяснить порядок применения Покупателем ст. 146, 167, 170, 171, 172 Налогового кодекса РФ при учете операций, связанных с восстановлением НДС, принятого к вычету Покупателем с сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров, а именно:
Общество с ограниченной ответственностью является Покупателем товара, покупает строительные материалы у Поставщиков (заводы-изготовители). Поставка осуществляется силами Поставщиков до объектов Покупателя.
Согласно условиям заключенных договоров поставки при поставке автомобильным транспортом право собственности на товар, а вместе с ним и риск случайной гибели или его повреждения переходят от Поставщика к Покупателю в момент получения товара Покупателем и подписания товарно-транспортной накладной (транспортной накладной), оформленной на поставляемый товар.
Условиями договоров поставки предусмотрена поставка на условиях предоплаты.
При наличии предоплаты по договору поставки:
- в период отгрузки товаров Поставщик исчисляет НДС со стоимости поставленных товаров (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ) и получает право принять к вычету НДС, ранее исчисленный при получении предоплаты в счет предстоящей поставки товаров (п. 6 ст. 172 НК РФ);
- Покупатель получает право принять к вычету НДС со стоимости поставленных товаров только при условии выполнения требований п. 1 ст. 172 НК РФ, после принятия на учет приобретенных товаров. При этом в силу прямой нормы пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ обязанность покупателя восстановить НДС, ранее принятый к вычету при осуществлении авансового платежа в счет предстоящей поставки товаров, поставлена в прямую зависимость от получения покупателем права на вычет НДС, то есть такая обязанность возникает не ранее момента принятия на учет приобретенных товаров. Покупатель восстанавливает НДС, ранее принятый к вычету при осуществлении предоплаты, в момент подписания товарно-транспортной накладной (транспортной накладной) на поставляемый товар (поставки до объекта Покупателя) и перехода права собственности на товар.
Таким образом, при наличии предоплаты Поставщик принимает к вычету НДС, ранее исчисленный при получении предоплаты в счет предстоящей поставки товаров, в момент передачи товара перевозчику, а Покупатель исчисляет НДС к уплате, ранее принятый им к вычету при осуществлении предоплаты, в момент принятия товара к учету (на момент поставки), перехода права собственности и подписания товарно-транспортной накладной, что может происходить в разных налоговых периодах. Поставщик и объекты Покупателя находятся в разных субъектах Российской Федерации.
В какой момент Покупатель обязан восстановить НДС, ранее принятый к вычету при осуществлении авансового платежа в счет предстоящей поставки товаров:
1. В момент принятия товаров Покупателем к учету, т.е. на момент фактической поставки товара и перехода права собственности к Покупателю (Грузополучателю)?
2. В момент передачи товара Поставщиком своему перевозчику, т.е. до момента фактической поставки товара Покупателю и до перехода права собственности на него Покупателю?
Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел обращение и по вопросу о порядке восстановления налога на добавленную стоимость, принятого к вычету покупателем с сумм оплаты (частичной оплаты), перечисленных в счет предстоящих поставок товаров, сообщает.
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику по товарам, приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Пунктом 12 статьи 171 Кодекса установлено, что у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцом этих товаров.
На основании подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса принятые к вычету налогоплательщиком суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцом товаров в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, подлежат восстановлению. При этом восстановление указанных сумм налога производится налогоплательщиком в том налоговом периоде, в котором суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам подлежат вычету в порядке, установленном главой 21 Кодекса, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты. Одновременно отмечаем, что нормами Кодекса не установлена зависимость налогового периода, в котором у покупателя возникает обязанность восстановить суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты, перечисленной в счет предстоящих поставок товаров, с налоговым периодом, в котором продавцом произведена отгрузка соответствующих товаров и в котором у продавца возникает право на вычет сумм налога на добавленную стоимость, исчисленного им с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок этих товаров.
Согласно абзацу третьему подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, подлежат восстановлению в размере налога, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным товарам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).
Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
| Заместитель директора Департамента | Н.А. Кузьмина |
